本次成本績效分析工作主要依據《中共中央國務院關于全面實施預算績效管理的意見》（中發[2018]34號）、《事業單位成本核算基本指引》（財會〔2019〕25號）、《財政部關于印發<項目支出績效評價管理辦法>的通知》（財預〔2020〕10號）、《山東省財政廳關于開展成本預算績效管理的實施意見》（魯財績〔2022〕4號）及其他相關要求，按照客觀公正、科學規范、依據充分、績效相關的原則，以“核成本、出定額、定預算、評績效、提建議、調機制、促管理”為主線，進行了臨沭縣城區垃圾清運項目的一系列成本績效分析工作。通過深入分析、廣泛調研，順利完成了本次工作。具體報告如下。

一、全面完成工作任務

根據成本績效分析的要求，全面完成了本次工作的各項任務：（1）核實垃圾清運項目的各項成本費用；（2）制定基期的成本定額和定額總預算的編制方法；（3）確定報告期成本定額的調整方法和計算公式；（4）根據各項成本定額進行了成本績效評價，總結經驗并分析存在的問題；（5）針對問題和項目實際提出了事業單位進行項目成本核算改革的具體措施；（6）最后，提出改革現有事業單位預算項目的成本核算機制，促進《事業單位成本核算基本指引》的落地實施，是從根本上提升我國預算績效管理水平的必經之路和必然選擇。

二、取得的主要成果

取得的具體成果主要體現在以下五個方面：核實了項目總成本和單位成本；制定了臨沭縣城區垃圾清運項目基期定額；確定了報告期定額的調整確定方法；基于定額總預算對2021年度項目支出進行了評價；順應我國政府會計改革大潮，提出了事業單位預算項目成本核算改革措施。

（一）核定了項目總成本和單位成本

根據臨沭縣綜合執法局提供的材料和實地調研統計數據，核定的臨沭縣城區垃圾清運項目在2019年、2020年和2021年的總成本分別為260.09萬元、283.34萬元、307.74萬元，單位成本分別為54.52元/噸、49.38元/噸、54.29元/噸（表1）。

表1：項目2019年-2021年總成本和單位成本 金額單位：元

（二）確定了項目基期定額和定額總預算編制方法

基于臨沭縣城區垃圾清運項目過去三年發生的費用及其變動趨勢，并依據2021年度臨沭縣城區垃圾清運項目的實際情況，從投入和產出兩個方向制定了臨沭縣城區垃圾清運項目基期（2021年）各個成本項目的數量定額和單位成本項目定額（詳見表2），以及成本總定額299萬元-306萬元（兩者出現差異的主要原因在于投入定額中人工成本的提高，產出定額基于平均數計算）。

從投入和產出兩個方向制定的定額會有微小差別，但他們各有不同的用途，能夠進行成本控制監督和評價的定額總預算制定方法是通過投入成本項目定額制定的詳細成本定額預算。最簡便的成本定額總預算的編制方法是根據產出單位成本定額進行計算，計算公式為：

定額總預算=產出數量定額*單位產出成本定額 （公式1）

或者定額總預算=服務數量*單位服務成本定額（公式2）

這里的產出數量定額可以選擇使用“全年垃圾清運噸數”、“全年垃圾清運車次”、“全年垃圾清運公里數”，服務數量定額可以選擇使用“城區常住人口數”和“城區面積”等指標值。以上幾個指標中，最方便獲得數據的是全年垃圾清運噸數和全年垃圾清運車次，這兩個指標數據可以上一年度的實際數據或者計劃數據作為下一年度的數量定額。相關單位產出成本定額可在表2中查找。

表2：基期各成本項目定額

注：產出及服務定額的幾個選項，最方便獲得數據的是全年垃圾清運噸數和全年垃圾清運車次，可以以上一年度的實際數據作為下一年度的數量定額，也可以以計劃數量作為定額數量。

（三）給出了報告期定額調整方法

上述基期定額成本適用于2021年度臨沭縣城區垃圾清運項目，在未來年度（報告期）相關成本項目數量和價格水平變化不大時，可以直接以上述數據作為報告期定額，當報告期的項目數量和價格水平變化比較顯著時，需要根據具體變化幅度進行調整。特別是單位成本受市場價格影響較大時（比如近幾年的燃油價格大幅度波動），相應的報告期與基期相比各項主要指標變動也會較大，此時報告期的成本定額就需要根據實際變化進行調整，以適應現實狀況。報告期的定額調整需要以基期定額數據為基礎進行，具體各個明細成本項目的調整方法如表3中列示。最簡單的調整方法是基于項目總定額通過以下調整公式進行調整：

報告期項目總定額=基期總定額*（1+變動成本項目的變動率*項目成本占總成本比率） （公式 3 ）

表3：報告期投入定額調整方法匯總

表4：報告期產出定額及總定額調整方法

（四）基于基期定額對基期項目支出進行評價

通過將2021年度臨沭縣城區垃圾清運項目的定額成本明細與2021年實際發生的成本定額進行比較（見表5），可以很直觀的看出被評價年度（2021年）項目成本的總體執行情況，即各個成本項目實際發生額與定額費用的一致性程度。表中數據顯示，各個成本項目實際發生額有超支也有節約（表中最后兩列正數表示超支，負號表示節約），并且具體超支和節約的數量和比例都已經在表中清晰列示，比如，直接人工成本節約了4.55%，燃料及動力費超支了8.07%，直接材料節約了2.82%。根據需要可以繼續分析造成成本超支和節約的主要原因，比如在用工數量相同的情況下，造成人工成本節約的主要原因在于人工成本低于定額成本。進一步尋找產生差異的原因是數量差異還是價格差異，是主觀原因造成的差異還是客觀原因，是內在的還是外在的等等。例如，僅僅是由于燃油價格上漲造成的成本上升，是難于控制的外在客觀原因造成的，與預算績效管理水平相關度不大。

表5：2021年度項目成本定額執行情況

三、發現的主要問題

通過這次事業單位預算項目的成本核定工作，深刻體會到現有事業單位的財務核算方法及結果很不適合預算績效評價，嚴重阻礙全面預算績效管理工作的開展，主要表現在（1）收付實現制擾亂成本費用期間歸屬；（2）混合集中記賬擾亂成本費用項目歸屬；（3）部分支出內容與垃圾清運項目不相關不匹配；（4）現代信息技術應用于會計處理較少，財務數字化轉型不明顯；（5）不進行成本核算，績效評價沒有直觀標準，客觀評價難于深度實施。

四、提出的改革措施

為徹底解決以上問題，從根本上提高預算績效管理效率，提升預算管理水平，并顯著改善現在預算資金管理及其績效評價沒有直觀標準、客觀評價難于實施的現狀，行政事業單位必須盡快開展成本核算工作。基于《事業單位成本核算基本指引》，本報告提出了較為完整的垃圾清運項目的成本核算改革實施體系和方案。內容包括：（1）垃圾清運項目可以公共服務“項目”作為成本核算對象，并選擇品種法（一個項目作為一個品種）進行成本核算。（2）垃圾清運項目的成本核算要以權責發生制作為財務會計核算基礎。現有的收付實現制是成本核算的最大障礙，因此，需要徹底轉換成本核算基礎。（3）采用制造成本法核算事業單位項目成本，通過設置有關成本核算基本賬戶和輔助費用賬戶，滿足成本核算的基本需要。（4）遵循相關核算原則，事業單位進行成本核算應當區分重要程度，對于重要的成本核算對象和成本項目應當力求成本信息的細化和精確，對于非重要的成本核算對象和成本項目可以適當簡化核算。（5）設立直接成本項目和確定間接費用分配標準，可以分別設置直接人工、直接材料、直接燃料動力、制造費用（輔助費用）和管理費用等成本項目。正確分配間接及輔助費用，并規范歸集管理費用。（6）確定成本核算周期，每個月進行成本核算，并編制每月的成本報告，及時全面的反映垃圾清運項目預算資金的耗費情況，以便于項目資金支出的隨時監督和管控。

五、預期成本績效分析和成本核算工作具有重要意義

（1）積極響應山東省財政廳《關于開展成本預算績效管理的實施意見》的要求，進行全面徹底的成本核算工作的先行先試，探索切實可行的預算資金項目成本核算工作路徑，可以做出亮點、做出特色，做成全市、全省甚至全國的典范，然后由上級主管部門推動，逐步穩妥全面推開。（2）本次成本績效分析工作中發現的問題和提出的解決措施，對于預算項目資金定額的科學制定、項目各項定額財政資金支出、項目資金成本核算、項目資金事中控制、事后監管、項目績效評價等的全過程、全方位管理均會具有明顯改善效果，對于緩解財政壓力、提高財政資金使用效益、提升垃圾清運項目的預算績效管理水平將具有重要的現實意義。（3）進行垃圾清運項目成本核算，可以完整、準確的反應各個成本項目水平及其構成，揭示成本發生和形成的過程，可對影響成本的各種因素施加影響或管控，將實際成本控制在預定目標內。據此滿足內部管理、內部控制和外部監督的特定成本信息需求。同時，可以準確核算公共服務項目的財政支出需求，為政府制定預算、制定相關收費標準提供依據。從而①完善評價依據——基于定額成本項目評績效；②完善評價環節——在預算實施過程中可預警控制績效；③完善評價方法——促進績效評價的直觀性和客觀性。

六、經驗做法和特色

（一）項目管理和基礎統計工作扎實

臨沭縣城區垃圾清運項目，目前雖然沒有進行成本核算，但對于預算資金管理比較規范，各項支出控制較為嚴格，各種原始數據統計資料較為完備，值得推廣的經驗做法主要有以下幾點：（1）設立車輛設備修理中心，提高了車輛故障維修效率；（2）成本費用計量分配的原始記錄（垃圾清運數量、車輛清運路線、運營里程、職工到崗缺勤等等）絕大部分已經建立，并通過物聯網大數據平臺即時掌握垃圾清運車輛的動態，及時發現事故問題調配車輛等，進行高效管理；（3）通過焚燒發電做到垃圾無害化處理和廢物再利用；（4）通過投資和新設項目等活動，環境衛生得到較大提升。

（二）充分論證確定定額，提供預算編制和評價依據

（1）通過總成本和單位成本及業務量，兩條路徑進行成本核定和定額制定，思路清晰、相互印證，避免偏誤。

圖1：成本核定和定額制定的兩種思路方法

（2）給出投入成本項目定額和產出成本定額，可以以兩種途徑多種方法進行定額總成本（定額總預算）的編制（圖2）。

圖2：定額總預算的兩種編制途徑

（3）給出報告期定額調整方法，在外界環境和市場價格變化較大時，根據現實情況進行定額調整，并據以制定預算，既具有簡單易操作性，又可及時修正基期定額偏差，使其具有更廣泛的適用性。

（4）通過投入成本項目定額和產出單位成本定額，分別進行報告期預算編制，并進行比較協調，可以保證定額預算的可靠性。

（5）基于投入成本項目定額制定的定額預算，既是財政預算編制的基礎，也是預算支出控制、預算績效考核的基礎。

（三）提出重點解決成本核算痛點問題的建議

本次成本分析工作，首先基于山東省財政廳文件確定分析內容、完成了成本分析的各項工作任務，制定了成本定額、給出了定額總預算的編制和評價方法；其次根據《事業單位成本核算基本指引》，提出了較為完整的垃圾清運項目的成本核算落地實施方案。在本次成本績效分析的工作過程中，深刻體會到深度開展我國政府會計改革的必要性，適時進行事業單位預算支出成本核算工作改革，是從根本上提升我國預算績效管理水平的必經之路和必然選擇。因此，事業單位的成本核算制度改革是解決政府會計改革過程中痛點問題的關鍵。